1. Home
2. >2017
3. >Kamerstukken
4. >Belastingplan 2017

Belastingplan 2017

34552 G Nota naar aanleiding van het verslag

Vergaderjaar 2016-2017

Ontvangen 9 december 2016

1. Inleiding

Het kabinet heeft met belangstelling kennisgenomen van de vragen van de leden van de fracties van de VVD, het CDA, de PvdA en 50PLUS.

Hierna wordt bij de beantwoording van de vragen zo veel mogelijk de volgorde van het verslag aangehouden, met dien verstande dat gelijkluidende of in elkaars verlengde liggende vragen tezamen zijn beantwoord.

2. Belastingplan 2017

2.1. Inkomensbeleid

De leden van de fractie van 50PLUS vragen naar de marginale druk exclusief de AOW-premie voor personen onder de pensioengerechtigde leeftijd met een belastbaar inkomen in box 1 tussen € 0 en € 130.000, vergelijkbaar met figuur 1 en tabel 2 uit de memorie van antwoord bij het pakket Belastingplan 2017. In de hierna opgenomen figuur 1 wordt deze marginale druk weergegeven, waarbij wordt uitgegaan van doorgang van het Belastingplan 2017. In de hierna opgenomen tabel 1 wordt deze marginale druk weergegeven in tabelvorm in stappen van € 5.000. In de berekening van de marginale druk wordt van de heffingskortingen alleen het belastingdeel, het Anw-premiedeel en het Wlz-premiedeel meegenomen. Verder vragen de leden van de fractie van 50PLUS naar de marginale druk van de AOW-premie voor dezelfde groep. Deze wordt weergegeven in figuur 2 en tabel 2. In de berekening van de marginale druk van de AOW-premie wordt van de heffingskortingen alleen het AOW-premiedeel meegenomen.

Figuur 1: Marginale druk exclusief AOW-premie voor belastbaar inkomen in box 1 in het jaar 2017 voor belastingplichtigen onder de pensioengerechtigde leeftijd in procenten

TAR = tarieven belasting en premie Anw/Wlz

AHK = algemene heffingskorting

AK = arbeidskorting

IACK = inkomensafhankelijke combinatiekorting

Figuur 2: Marginale druk van de AOW-premie voor belastbaar inkomen in box 1 in het jaar 2017 voor belastingplichtigen onder de pensioengerechtigde leeftijd in procenten

Daarnaast vragen de leden van de fractie van 50PLUS naar de mutatie in de gemiddelde belasting- en premiedruk exclusief de AOW-premie van het belastbare inkomen in box 1 na aftrek van de algemene heffingskorting, arbeidskorting en inkomensafhankelijke combinatiekorting tezamen tussen 2012 en 2017 voor belastingplichtigen onder de pensioengerechtigde leeftijd in een tabel en in een grafiek, vergelijkbaar met figuur 12 en 14 en tabel 16 uit de memorie van antwoord bij het pakket Belastingplan 2017. In de hierna opgenomen figuren 3 en 5 en tabel 3 wordt dit weergegeven, waarbij wordt uitgegaan van doorgang van het Belastingplan 2017. In de berekening van de gemiddelde druk exclusief de AOW-premie wordt van de heffingskortingen alleen het belastingdeel, het Anw-premiedeel en het Wlz-premiedeel meegenomen. Verder vragen de leden van de fractie van 50PLUS naar eenzelfde vergelijking tussen 2012 en 2017 maar dan voor de gemiddelde druk van de AOW-premie. In de hierna opgenomen figuren 4 en 6 en tabel 4 wordt dit weergegeven. In de berekening van de gemiddelde druk van de AOW-premie wordt van de heffingskortingen alleen het AOW-premiedeel meegenomen.

Figuur 3: Belasting- en premiedruk exclusief AOW-premie voor belastbaar inkomen in box 1 na aftrek van de algemene heffingskorting, arbeidskorting en inkomensafhankelijke combinatiekorting voor belastingplichtigen onder de pensioengerechtigde leeftijd in 2012 en 2017 in procenten

Figuur 4: Premiedruk van de AOW-premie voor belastbaar inkomen in box 1 na aftrek van de algemene heffingskorting, arbeidskorting en inkomensafhankelijke combinatiekorting voor belastingplichtigen onder de pensioengerechtigde leeftijd in 2012 en 2017 in procenten

Figuur 5: Belasting- en premiedruk exclusief AOW-premie belastbaar inkomen box 1 na aftrek van de algemene heffingskorting, arbeidskorting en inkomensafhankelijke combinatiekorting voor belastingplichtigen onder de pensioengerechtigde leeftijd verschil in 2012 en 2017 in procentpunten

Figuur 6: Premiedruk van de AOW-premie voor belastbaar inkomen in box 1 na aftrek van de algemene heffingskorting, arbeidskorting en inkomensafhankelijke combinatiekorting voor belastingplichtigen onder de pensioengerechtigde leeftijd verschil in 2012 en 2017 in procentpunten

De leden van de fractie van 50PLUS vragen naar de gemiddelde belasting- en premiedruk exclusief de AOW-premie na aftrek van de algemene heffingskorting, de arbeidskorting en de inkomensafhankelijke combinatiekorting tezamen voor belastingplichtigen onder de pensioengerechtigde leeftijd met een belastbaar inkomen in box 1 tot en met € 130.000 in 2017, vergelijkbaar met tabel 10 uit de memorie van antwoord bij het pakket Belastingplan 2017. In de berekening van de gemiddelde druk exclusief de AOW-premie wordt van de heffingskortingen alleen het belastingdeel, het Anw-premiedeel en het Wlz-premiedeel meegenomen. In de hierna opgenomen tabel 5 wordt dit weergegeven voor 2017, waarbij wordt uitgegaan van doorgang van het Belastingplan 2017. Verder vragen de leden van de fractie van 50PLUS naar de gemiddelde premiedruk van de AOW-premie. In de hierna opgenomen tabel 6 wordt dit voor 2017 weergegeven. In de berekening van de gemiddelde druk van de AOW-premie wordt van de heffingskortingen alleen het AOW-premiedeel meegenomen.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen naar de te betalen premie en belasting exclusief de AOW-premie voor belastingplichtigen onder de pensioengerechtigde leeftijd met een belastbaar inkomen in box 1 tot en met € 130.000 na aftrek van de algemene heffingskorting en de arbeidskorting, vergelijkbaar met tabel 7 uit de memorie van antwoord bij het pakket Belastingplan 2017. In de hierna opgenomen tabel 7 wordt dit weergegeven voor 2017, waarbij wordt uitgegaan van doorgang van het Belastingplan 2017. In de berekening van de te betalen belasting en premie exclusief de AOW-premie wordt van de heffingskortingen alleen het belastingdeel, het Anw-premiedeel en het Wlz-premiedeel meegenomen. De leden van de fractie van 50PLUS vragen ook naar eenzelfde opstelling maar waarbij dan alleen rekening wordt gehouden met de AOW-premie. In de hierna opgenomen tabel 8 wordt dit weergegeven voor 2017. In de berekening van de te betalen belasting en premie waarbij alleen rekening wordt gehouden met de AOW-premie wordt van de heffingskortingen alleen het AOW-premiedeel meegenomen.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen naar de te betalen premie en belasting exclusief de AOW-premie voor belastingplichtigen onder de pensioengerechtigde leeftijd met een belastbaar inkomen in box 1 tot en met € 130.000 zonder de algemene heffingskorting, de arbeidskorting en de inkomensafhankelijke combinatiekorting en met aftrek van deze drie kortingen, vergelijkbaar met tabel 11 uit de memorie van antwoord bij het pakket Belastingplan 2017. In de hierna opgenomen tabel 9 wordt dit weergegeven voor 2017, waarbij wordt uitgegaan van doorgang van het Belastingplan 2017. In de berekening van de te betalen belasting en premie exclusief de AOW-premie wordt van de heffingskortingen alleen het belastingdeel, het Anw-premiedeel en het Wlz-premiedeel meegenomen. De leden van de fractie van 50PLUS vragen ook naar eenzelfde opstelling waarbij alleen rekening wordt gehouden met de AOW-premie. In de hierna opgenomen tabel 10 wordt dit weergegeven voor 2017. In de berekening van de te betalen belasting en premie waarbij alleen rekening wordt gehouden met de AOW-premie wordt van de heffingskortingen alleen het AOW-premiedeel meegenomen.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen naar de mutatie in de belasting- en premiedruk exclusiefAOW-premie na aftrek van de algemene heffingskorting en ouderenkorting tezamen tussen 2012 en 2017 voor belastingplichtigen vanaf de pensioengerechtigde leeftijd in een grafiek, vergelijkbaar met figuur 15 uit de memorie van antwoord. Figuur 15 van de memorie van antwoord bij het pakket Belastingplan 2017 geeft de belasting- en premiedruk weer voor AOW-gerechtigden. Daarmee geeft de figuur de belasting- en premiedruk exclusief de AOW-premie weer. Deze leden vragen daarnaast naar de premiedruk van de AOW-premie na aftrek van de algemene heffingskorting en ouderenkorting tezamen tussen 2012 en 2017 voor belastingplichtigen vanaf de pensioengerechtigde leeftijd. Deze bedraagt 0%, omdat belastingplichtigen vanaf de pensioengerechtigde leeftijd geen AOW-premie zijn verschuldigd en de algemene heffingskorting voor belastingplichtigen vanaf de pensioengerechtigde leeftijd en de ouderenkorting om die reden ook geen AOW-premiedeel kennen.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen wat het effect is op de marginale druk en belasting- en premiedruk als wel rekening wordt gehouden met toeslagen en pensioenpremies. In de cijfers over marginale en gemiddelde belastingdruk die door het Centraal Planbureau (CPB) en het Ministerie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid (SZW) worden gepubliceerd, wordt normaliter rekening gehouden met pensioenpremies en de toeslagen. Pensioenpremies verhogen de gemiddelde en marginale belastingdruk. Als rekening wordt gehouden met toeslagen valt de gemiddelde belastingdruk lager uit maar de marginale belastingdruk juist hoger.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen naar de ex ante-argumentatie voor het gevoerde beleid van verhogingen van heffingskortingen. Tevens vragen zij naar de ex-ante-argumentatie voor beleid waarbij de marginale belastingtarieven verlaagd zouden worden. Tijdens deze kabinetsperiode zijn de maximale arbeidskorting, de maximale inkomensafhankelijke combinatiekorting en de maximale algemene heffingskorting verhoogd. Daarnaast is in de arbeidskorting en de algemene heffingskorting een inkomensafhankelijke afbouw geïntensiveerd, respectievelijk geïntroduceerd. Het gevolg is dat mensen met lage inkomens, en dan voornamelijk werkenden met lage inkomens, in 2017 een hoger bedrag aan heffingskortingen ontvangen dan in 2012, terwijl mensen met hogere inkomens een lager bedrag aan heffingskortingen zijn gaan ontvangen gedurende deze periode. De argumentatie achter de verhoging van de arbeidskorting was dat werken meer moest gaan lonen, waardoor de armoedeval zou worden verkleind. Dit is gebeurd met de doorvoering van het vijfmiljardpakket. De verhoging van de arbeidskorting heeft ervoor gezorgd dat de arbeidsmarktprikkels zijn verbeterd. De (intensivering van de) inkomensafhankelijke afbouw van de arbeidskorting is ingegeven vanuit doelmatigheidsoogpunt. Een arbeidskorting is het meest effectief als deze op de onderkant van de arbeidsmarkt wordt gericht.

Ook de inkomensafhankelijke combinatiekorting is verhoogd met het oog op de stimulering van structurele werkgelegenheid en verbetering van de arbeidsmarktprikkels, maar dan gericht op minstverdienende partners in huishoudens met jonge kinderen. Deze groep is in zijn arbeidsparticipatie het meest gevoelig voor financiële prikkels. Daarmee is de intensivering van de inkomensafhankelijke combinatiekorting een van de meest doelmatige intensiveringen om de werkgelegenheid te bevorderen.

De maximale algemene heffingskorting is verhoogd met het oog op de koopkracht van huishoudens met lage inkomens, en dan met name voor ouderen en uitkeringsgerechtigden. Deze groepen profiteren namelijk niet van de intensiveringen van de arbeidskorting en ander beleid gericht op werkenden aan de onderkant van de arbeidsmarkt. Om deze groepen toch mee te laten profiteren van de aantrekkende economie is de maximale algemene heffingskorting verhoogd. De inkomensafhankelijke afbouw van de algemene heffingskorting is ingegeven vanuit budgettair oogpunt.

Een beleid waarbij de marginale belastingtarieven zouden zijn verlaagd, in plaats van de aanpassing van de vormgeving en de verhoging van genoemde heffingskortingen, zou veel minder gericht zijn geweest op de onderkant van de arbeidsmarkt en daarmee de arbeidsmarktprikkels minder hebben verbeterd. Voor het kabinet is het stimuleren van werkgelegenheid, naast een evenwichtig koopkrachtbeeld, een belangrijke leidraad geweest bij het nemen van genoemde maatregelen.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen naar het effect van een verlaging van de marginale wig met 5% voor alle belastingplichtigen. Dit zou ongeveer corresponderen met het verlagen van de tarieven in alle belastingschijven. Daardoor daalt de belastingdruk en neemt de koopkracht toe. De overheidsfinanciën verslechteren. Voor sommige belastingplichtigen (lage inkomens, kleine deeltijders, zelfstandigen met een lage winst) is al sprake is van een marginale wig van nul. Volgens veel economen maakt het op lange termijn niet uit of een lagere wig tot stand komt via werkgevers of werknemers. De loonvorming zorgt er volgens deze economische theorie voor dat het voordeel op termijn volledig bij werknemers terecht komt. Dit geldt niet voor de lonen op of net boven het wettelijke minimumloon (WML), omdat lagere werkgeverskosten daar betekenen dat mensen met een lagere productiviteit aan de slag kunnen komen.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen waarom AOW’ers recht hebben op de helft van de fiscale heffingskortingen omdat zij geen AOW-premie betalen. Deze leden zijn van mening dat het gaat om fiscale heffingskortingen op de te betalen belasting. Verder vragen zij waarom werkenden door de aftrek van de heffingskortingen effectief een lagere AOW-premie betalen, terwijl AOW’ers halve heffingskortingen krijgen. Tot slot willen zij weten waarom voor de werkenden voor de belasting en AOW-premie wordt uitgegaan van de volledige heffingskorting, terwijl bij AOW’ers het niet betalen van AOW-premie tot een halvering van de kortingen leidt. De heffingskortingen zijn niet alleen een korting op de te betalen belasting, maar ook op de premie volksverzekeringen. Bij de invoering van de Oort-wetgeving is een systeem van gecombineerde heffing van inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen tot stand gebracht. De belastingvrije som gold sindsdien ook voor de premie volksverzekeringen. Door de gecombineerde heffing van inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen werden op het gebied van de inning van belastingen en premies aanmerkelijke efficiencyvoordelen geboekt. Met de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) is de systematiek van heffingskortingen ingevoerd. De belastingvrije som is hierbij vervangen door de algemene heffingskorting. Deze bestaat uit een premie- en een belastingdeel. Zoals in de memorie van antwoord bij het onderhavige wetsvoorstel is vermeld, betalen belastingplichtigen die de AOW-gerechtigde leeftijd hebben bereikt geen AOW-premie meer. Dit heeft tot gevolg dat het gecombineerde tarief van inkomstenbelasting en premie voor de volksverzekeringen in de eerste en tweede schijf voor die belastingplichtigen een stuk lager is dan voor belastingplichtigen die de AOW-gerechtigde leeftijd nog niet hebben bereikt. De hoogte van onder andere de algemene heffingskorting, de arbeidskorting en de inkomensafhankelijke combinatiekorting is gekoppeld aan de hoogte van het gecombineerde tarief in de eerste schijf. De AOW-premie bedraagt in 2017 17,90%. Het gecombineerde tarief in de eerste schijf voor zowel de inkomstenbelasting als de premie voor de volksverzekeringen is in 2017 36,55%. Een belasting- en premieplichtige die de AOW-gerechtigde leeftijd heeft bereikt, ontvangt voor het belastingjaar 2017 18,65/36,55 deel (iets meer dan de helft) van de hiervoor genoemde kortingen, indien de belastingplichtige aan de voorwaarden voor het in aanmerking komen voor deze kortingen voldoet. De verhouding tussen de algemene heffingskorting en de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van AOW-gerechtigden, respectievelijk van mensen die nog niet AOW-gerechtigd zijn, is bij een gelijk belastbaar inkomen in box 1 exact hetzelfde.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen om een gedetailleerde berekening van de € 4,7 miljard die genoemd wordt in het kader van de vragen over de halve heffingskortingen voor AOW-gerechtigden en met welke veronderstellingen gerekend is en of dan met de volle 18% gerekend wordt of met de variabele effectieve AOW-premie die werkenden betalen. In de berekening wordt de volledige AOW-premie van 17,9% gefiscaliseerd. Hiermee gaat de te betalen belasting vóór aftrek van kortingen omhoog met € 13,1 miljard en gaan de vergolden kortingen omhoog met € 3,2 miljard, waarmee de te betalen belasting na aftrek van kortingen omhoog gaat met € 9,9 miljard. De bruto AOW gaat omhoog met € 5,2 miljard. In totaal levert fiscalisering van de AOW-premie in één keer daarmee € 4,7 miljard op. Hierbij is de doorwerking naar de toeslagen (een opbrengst van circa € 0,3 miljard) nog buiten beschouwing gelaten.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen welke argumentatie er zou zijn voor een verschil in effectieve AOW-premie tussen niet-AOW’ers en AOW’ers. Belastingplichtigen die de AOW-gerechtigde leeftijd hebben bereikt, betalen geen AOW-premie meer. Voor hen is er dus ook geen effectieve AOW-premie.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen of het systeem van fiscale heffingskortingen is doorgeschoten door de stijgingen van kortingen. Daarnaast vragen deze leden of wordt erkend dat dit tot een onhanteerbaar stelsel is uitgegroeid dat niet verder kan worden uitgebreid. Het kabinet deelt deze mening niet. Elke intensivering van een heffingskorting is ingegeven vanuit een bepaald beleidsdoel dat op zichzelf zinnig is, of het nu vanuit het oogpunt van een evenwichtige koopkrachtontwikkeling is of vanuit het stimuleren van werk. Een aanpassing in de heffingskortingen moet worden beoordeeld op doelmatigheid gegeven het beleidsdoel, zoals dat nu altijd gebeurt en in de toekomst ook zal gebeuren. Daarbij wordt het complete koopkrachtbeeld niet uit het oog verloren.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen om in de tabellen met de inkomensverdeling de groep met een leeftijd van 65 jaar en ouder als geheel te beschouwen. In de in de memorie van antwoord opgenomen tabellen werd deze groep al als geheel beschouwd, dus inclusief de groep van 75 jaar en ouder. Voor de volledigheid zijn de tabellen hieronder nogmaals opgenomen. De tweede kolom betreft dus alle huishoudens met een hoofdkostwinner van 65 jaar en ouder, inclusief de hoofdkostwinners van 75 jaar en ouder. De derde kolom is daarvan een deelselectie. In de eerste tabel is tevens het gevraagde totale aantal kostwinners in Nederland in aantallen en percentages toegevoegd. En ten slotte is het gevraagde nominale aantal per inkomensgroep in tabel 28 van de memorie van antwoord opgenomen.

Bron: http://statline.cbs.nl/Statweb/publication/?DM=SLNL&PA=70958NED&D1=0&D2=1&D3=a&D4=38–43&D5=l&VW=T

De leden van de fractie van 50PLUS vragen wat de AOW-premie voor zelfstandigen is als rekening wordt gehouden met pensioenpremie en premie arbeidsongeschiktheidsverzekering. Zelfstandigen mogen hun betaalde pensioen- en arbeidsongeschiktheidspremie aftrekken van hun belastbaar inkomen. De betaalde pensioen- en arbeidsongeschiktheidspremie leidt derhalve tot een verlaging van de verschuldigde AOW-premie. De omvang van dat effect is uiteraard afhankelijk van de hoogte van de betaalde pensioen- en arbeidsongeschiktheidspremie.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen waarom naast het vijfmiljardpakket met structurele maatregelen grotendeels gericht op werkenden alleen eenmalige maatregelen zijn genomen om de koopkracht in 2016 te repareren. Vorig jaar was het vijfmiljardpakket gericht op het stimuleren van de werkgelegenheid. Voor de koopkrachtreparatie was incidenteel geld beschikbaar. Dit jaar is de ruimte gevonden om de koopkrachtreparatie structureel te maken. Er is zelfs nog meer geld uitgetrokken voor de koopkrachtreparatie dan voor de eenmalige maatregelen in het Belastingplan 2016.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen zich af of ouderen worden vergeten bij het beleidsmatig fiscaal stimuleren of ontzien van specifieke groepen. Daarnaast vragen deze leden of ouderen bij de doorvoering van de Wet uniformering loonbegrip (WUL) en het vijfmiljardpakket systematisch zijn achtergesteld en of dat dan geen discriminatie is. Het kabinet herkent zich absoluut niet in het beeld dat ouderen systematisch worden achtergesteld. Allereerst hebben ouderen recht op ouderenkorting, een heffingskorting specifiek voor AOW-gerechtigden. Hierdoor betalen zij relatief weinig inkomstenbelasting. Ook met ouderen wordt dus specifiek rekening gehouden in het fiscale stelsel.

Niet elke maatregel is echter op ouderen gericht. Zo was het vijfmiljardpakket vooral gericht op het lonender maken van werken. AOW’ers werken over het algemeen niet en hebben als groep dus relatief minder profijt van maatregelen gericht op werkenden. Andere maatregelen, zoals de verhoging van de ouderenkorting, zijn dan juist weer specifiek gericht op ouderen, en daar hebben werkenden (en andere niet-AOW’ers) dus weer geen profijt van.

In het kader van het schriftelijke overleg ter voorbereiding van de Algemene financiële beschouwingen (AFB) hebben de leden van de fractie van 50PLUS gevraagd naar de ontwikkeling van het gemiddelde besteedbaar inkomen van huishoudens. De leden van de fractie van 50PLUS vragen nu of het antwoord klopt dat in de memorie van antwoord is gegeven, namelijk dat het daarbij gaat om het zogenoemde leeftijdscohort. Daarnaast vragen deze leden of het CBS-overzicht voor de periode 2000–2014 gegeven kan worden op basis van het zogenoemde leeftijdcohort. In het bedoelde antwoord in de memorie van antwoord is inderdaad sprake van een cohorteffect. Dit is iets anders dan de koopkrachtontwikkeling bij gelijkblijvende inkomensbron uit het CBS-overzicht. Daar komen geen «nieuwe ouderen» bij. De leden van de fractie van 50PLUS vragen nu naar cijfers per geboortecohort. Voor het geboortecohort 1935–1939 zijn koopkrachtcijfers beschikbaar conform het CBS-overzicht. Zie figuur 1. Het geboortecohort 1935–1939 is het laatste dat is meegenomen in deze CBS-cijfers, omdat deze groep in 2000 65 jaar is geworden en aan het begin van de meting al AOW ontving. De figuur laat zien dat de koopkrachtontwikkeling van de «jongste» ouderen in deze analyse licht negatiever is dan voor de totale groep ouderen die in 2000 65 jaar of ouder was. Het geboortecohort 1935–1939 heeft meer last van de lage indexatie van de pensioenen, omdat zij meer pensioen hebben opgebouwd dan oudere geboortecohorten.

Figuur 7: koopkrachtontwikkeling gepensioneerden conform CBS-overzicht (2000=100)

Bron: CBS-data, bewerking SZW

De leden van de fractie van 50PLUS vragen of erkend wordt dat voor de koopkrachtontwikkeling het gebruik van geboortecohorten een juister beeld geeft omdat het dan gaat om de koopkrachtontwikkeling van dezelfde groep mensen, terwijl het bij leeftijdcohorten gaat om een steeds nieuwe groep van andere mensen. Voorts vragen deze leden of erkend wordt dat het moet gaan om de koopkracht van mensen die nu niet meer 65 jaar maar inmiddels 80 jaar zijn. Het CPB en het Ministerie van SZW laten standaard de statische koopkrachtcijfers zien: de ontwikkeling in het reëel besteedbaar inkomen in het geval dat de persoonlijke omstandigheden niet veranderen. De statische benadering houdt de samenstelling van de groep ouderen constant en volgt daarmee dezelfde generatie ouderen over de tijd. Dit is feitelijk een geboortecohortbenadering.

Figuur 8: CBS-cijfers koopkrachtontwikkeling 2000–2015

Bron: CBS

Figuur 9: CBS-cijfers koopkrachtontwikkeling 2000–2015

Bron: CBS

De leden van de fractie van 50PLUS vragen of het CBS-overzicht kan worden gegeven van de koopkrachtontwikkeling bij gelijkblijvende inkomensbron in de periode 2001–2015, onderverdeeld naar specifieke groepen zoals in een CBS-publicatie van september ook is aangegeven. In het CBS-artikel waarnaar wordt verwezen in de memorie van antwoord is een uitsplitsing gegeven naar werknemers, zelfstandigen, bijstandsontvangers, arbeidsongeschikten en gepensioneerden voor de gevraagde periode. De eerder opgenomen figuur 2 laat dit ook zien. De hierna opgenomen figuur 4 laat de koopkrachtontwikkeling bij gelijkblijvende inkomensbron zien voor de gevraagde groepen gepensioneerden. De groep gepensioneerden met het laagste inkomen, alleen AOW, is er het meest op vooruitgegaan. Gepensioneerden met een hoger inkomen hebben te maken gehad met de lage indexering van de aanvullende pensioenen.

Figuur 10: koopkrachtontwikkeling gepensioneerden conform CBS-overzicht (2000=100)

Bron: CBS-data, bewerking SZW

De leden van de fractie van 50PLUS vragen of het verloop van de totale belasting- en premieheffing en de toenemende zorgkosten niet belangrijkere oorzaken zijn van de verschillen in koopkracht tussen ouderen en werkenden dan het niet-indexeren van pensioenen en de steilere afbouw van de algemene heffingskortingen en toeslagen. Zoals ook in antwoord op eerdere vragen in de memorie van antwoord is aangegeven, wordt de koopkrachtachteruitgang bij ouderen met een hoger aanvullend pensioen vooral veroorzaakt doordat ouderen te maken hebben gehad met niet-indexatie van de pensioenen en de steilere afbouw van de algemene heffingskorting en de toeslagen. Werkenden zijn er daarbij extra op vooruitgegaan door het kabinetsbeleid om de arbeidsparticipatie te stimuleren. Beide ontwikkelingen verklaren de verschillen in statische koopkracht tussen deze groepen. Bij de verschillen in dynamische koopkrachtontwikkeling tussen werkenden en gepensioneerden zoals het CBS deze in kaart brengt, spelen ook de incidentele loonontwikkeling en andere samenstellingseffecten een rol. Zo hebben vooral werkenden tot 25 jaar hun koopkracht snel zien stijgen als gevolg van de carrièregroei die zij doormaken. Bij de groep ouderen zien we dat vooral de nieuwste cohorten ouderen geraakt worden door het niet-indexeren van de pensioenen, omdat zij vaak over een hoger aanvullend pensioen beschikken. In de statische koopkrachtplaatjes die het CPB en het Ministerie van SZW presenteren spelen deze effecten geen rol omdat dezelfde huishoudens over de tijd, in gelijkblijvende persoonlijke omstandigheden, gevolgd worden.

De leden van de fractie van 50PLUS stellen dat het kabinet verwijst naar de «Beleidsdoorlichting artikel 41: Inkomensbeleid», waarin wordt geconstateerd dat de koopkrachtontwikkeling voor ouderen gunstiger is geweest dan voor andere groepen. Deze leden vragen of dat niet komt, omdat de WUL niet in die periode zit en of het niet juister is om de periode 2012–2017 te kiezen, zoals in tabel 36 van de memorie van antwoord. De Beleidsdoorlichting over het toenmalige artikel 41 inkomensbeleid (2011) ziet op de periode 2002–2010. Dat was voor invoering van de WUL. De Terugblik inkomensbeleid en koopkracht die op 25 november 2016 aan uw Kamer is toegezonden, ziet op de periode 2012–2017. Om de aansluiting te maken met de vorige beleidsdoorlichting, is in de bijlage ook de cumulatieve koopkracht over de periode 2010–2017 opgenomen. In dit recente document lopen de effecten van de WUL volledig mee.

De leden van de fractie van 50PLUS geven aan dat uit de antwoorden blijkt dat het CBS geen cijfers publiceert voor pensioenen boven de € 20.000 en vragen of het kabinet het CBS kan vragen ook de ontwikkeling van de koopkracht van gepensioneerden te bepalen voor de aanvullende pensioenen van € 20.000, € 30.000, € 40.000, € 50.000 en € 60.000. Het kabinet acht een dergelijk verzoek om methodologische redenen niet wenselijk en daardoor ook niet kansrijk. De helft van de AOW’ers heeft een aanvullend pensioen van € 10.000 of minder, waardoor de groep met een aanvullend pensioen van meer dan € 20.000 beperkt is. Daardoor zijn er voor de hoogste aanvullende pensioenen te weinig waarnemingen om daar apart uitspraken over te doen.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen of de ontwikkeling van de koopkracht door de verhoging van het verlaagde tarief van de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (IAB Zvw) in 2016 in beeld gebracht kan worden voor gepensioneerden met aanvullende pensioenen van € 20.000, € 30.000, € 40.000, € 50.000 en € 60.000. Tabel 11 laat de effecten van de verlaging van de korting op de IAB Zvw in euro’s en in percentages zien voor gepensioneerden met verschillende niveaus van het aanvullend pensioen. Het betreft hier echter slechts een van de beleidsmaatregelen uit 2016. Zo is bijvoorbeeld in het kader van de koopkrachtbesluitvorming over 2016 de ouderenkorting verhoogd met € 139. Dit doet het effect van de verlaging van de korting op de IAB Zvw voor aanvullende pensioenen tot circa € 30.000 grotendeels teniet.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen de lastenverlichting in beeld te brengen als gevolg van de structurele verhoging van de ouderenkorting van 2017 voor de inkomens boven de AOW-grens, voor zover van toepassing wegens de inkomensgrens van € 36.057.

Verder vragen deze leden naar het saldo van de ontwikkeling van de koopkracht van de WUL, de verlaging van de IAB Zvw en de verhoging van de ouderenkorting voor gepensioneerden met aanvullende pensioenen van € 20.000, € 30.000, € 40.000, € 50.000 en € 60.000. De WUL is in doorsnee neutraal voor gepensioneerden. De verlaging van de korting op de IAB Zvw heeft, behalve voor de alleenstaande AOW’er zonder aanvullend pensioen, ongunstig uitgepakt met een maximum effect van -0,5% van het brutoloon. Daar staat tegenover dat in 2016 de ouderenkorting verhoogd is. Ook in 2017 is deze verhoogd en daarmee is voor gepensioneerden met een inkomen tot circa € 36.500 het negatieve inkomenseffect van de verlaging van de korting op de IAB Zvw meer dan tenietgedaan.

De leden van de fractie van 50PLUS stellen een aantal theoretische vragen over de fiscalisering van de AOW als gedachte-exercitie. Deze vragen vergen berekeningen waar binnen het tijdsbestek van de behandeling van het huidige Belastingplan geen ruimte voor bestaat. Verder hebben deze vragen geen raakvlak met de wetgeving zoals voorgesteld in het Belastingplan en passen bijvoorbeeld meer in een doorrekening van een verkiezingsprogramma. Indien de leden van de fractie van 50PLUS willen voorstellen de AOW te fiscaliseren, geef ik hen in overweging deze maatregel als zodanig door te laten rekenen door het CPB.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen naar de tabellen 16 en 17 uit de memorie van antwoord bij het pakket Belastingplan 2017 in grafiekvorm. Deze tabellen worden in de memorie van antwoord in de figuren 14 en 15 in grafiekvorm weergegeven.

De leden van de fractie van de SP vragen het kabinet naar de tabel met cumulatieve koopkrachtontwikkeling over de periode 2012–2017 uit het rapport Terugblik inkomensbeleid en koopkracht 2012–2017 opgesplitst in inkomenskwartielen. Voor de tabel in bijlage 1 van het rapport Terugblik inkomensbeleid en koopkracht 2012–2017 is conform het verzoek van de Tweede Kamer aangesloten bij de koopkrachttabel zoals het CPB deze publiceert bij zijn ramingen. De gevraagde indeling naar kwartielen splitst de onderste inkomensgroepen (<175% WML en 175–350% WML) verder op (er vallen dus mensen uit de laagste inkomensgroep volgens de CPB-indeling in het tweede kwartiel enzovoort), terwijl de bovenste inkomensgroepen meer samenvallen. Een nadeel van indeling naar inkomenskwartielen is dat de inkomensgrenzen niet herkenbaar zijn, omdat niet direct duidelijk is wat de inkomens zijn die corresponderen met de verschillende kwartielen. Daarnaast zegt een indeling naar kwartielen vooral iets over het relatieve inkomensniveau van de groep huishoudens in het ene inkomenskwartiel ten opzichte van huishoudens in een ander inkomenskwartiel en minder over het absolute inkomensniveau (bijvoorbeeld over een risico op armoede). Tabel 13 toont de cumulatieve koopkracht en effecten van beleid voor de inkomenskwartielen. Vooral het onderste kwartiel is sterk gemengd (ongeveer 45% gepensioneerden, 30% werkenden en 25% uitkeringsgerechtigden), waardoor de vraag is wat de inkomensbron is van het mediane huishouden van dit kwartiel. Wanneer de inkomenskwartielen per inkomensbron bepaald worden, zijn deze beter inzichtelijk. De cumulatieve koopkracht en effecten van inkomensbeleid zijn bij deze indeling goed vergelijkbaar met de uitkomsten van het rapport Terugblik inkomensbeleid en koopkracht 2012–2017. Het inkomensbeleid heeft binnen elk van de groepen vooral de laagste inkomens ondersteund. Voor de hogere inkomens is het effect van inkomensbeleid beperkt vanwege de (sterkere) afbouw van onder meer de arbeidskorting en de algemene heffingskorting. Het koopkrachteffect van beleid is hierdoor lager naarmate het inkomen hoger is.

Noot 1: Omdat de Begroting 2013 bij de start van het kabinet Rutte II grotendeels vastlag, is voor 2013 alleen dat beleid toegerekend waartoe nog door het kabinet Rutte II is besloten. Het meegenomen inkomensbeleid verschilt daarom tussen «effect totaal beleid» en «effect beleid Rutte II» alleen voor 2013 en bestaat uit het beleid in 2013 waartoe niet door Rutte II is besloten.

2.2. Vbi’s

De leden van de fractie van het CDA geven aan dat mijn voorganger heeft toegezegd dat de vrijgestelde beleggingsinstelling (vbi) ook door meerdere aanmerkelijkbelanghouders gebruikt zou kunnen worden en vragen of het kabinet hierop terugkomt. Dat is niet het geval. Het blijft voor aanmerkelijkbelanghouders dus mogelijk om met behulp van een vbi collectief te beleggen. Beleggen in een vbi kan door de voorgestelde wijzigingen wel minder aantrekkelijk worden voor aanmerkelijkbelanghouders.

De leden van de fractie van het CDA vragen ter zake van het overgangsrecht voor de vbi-maatregel of het kabinet kan bevestigen dat het overgangsrecht van toepassing is in alle gevallen waarin de Belastingdienst vóór 20 september 2016, 15.15 uur, door een verzoek tot vooroverleg of daaropvolgende correspondentie op de hoogte was van het voornemen van de belastingplichtige om een vbi-status aan te vragen. Tevens vragen deze leden het kabinet te bevestigen dat het overgangsrecht van toepassing is indien de afsplitsing van het vermogen na 1 januari 2017 plaatsvindt. Ik kan bevestigen dat in de door de leden van de fractie van het CDA genoemde situaties het overgangsrecht van toepassing is. In deze situaties bestond het voornemen om de vbi-status aan te vragen al vóór 20 september 2016, 15.15 uur, en is er geen sprake van anticipatie op de in het Belastingplan 2017 opgenomen maatregel voor aanmerkelijkbelanghouders met een vbi.

2.3. Bouwterreinen in de btw

De leden van de fractie van het CDA vragen of het kabinet rekening heeft gehouden met de gevolgen van het aanpassen van het begrip bouwterrein in de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB 1968) voor nieuwe natuur of nieuwe landgoederen. Bij de aanpassing van dit begrip is rekening gehouden met een groot aantal beleidsterreinen, waaronder dat van de nieuwe landgoederen. De reikwijdte van de bepaling wijzigt niet. Dat betekent dat door de aanpassing niet ineens een intentie tot bebouwen ontstaat. In de huidige regels is immers opgenomen dat bewerkingen en dergelijke aan de grond moeten plaatsvinden met het oog op bebouwing van de grond wil de grond kwalificeren als bouwterrein. Voor een perceel grond waarop een landgoed wordt gerealiseerd, betekent dit dat als die intentie er onder de huidige situatie is, deze nu al als bouwterrein in de zin van de BTW-richtlijn kwalificeert. Deze groep zal derhalve niet onbedoeld worden getroffen. De bedoeling van de BTW-richtlijn is en blijft namelijk om enkel de levering van onbebouwde gronden, niet zijnde bouwterreinen, vrij te stellen van btw. Het door de leden van de fractie van het CDA voorgestelde overgangsrecht lijkt mij daarom niet nodig.

2.4. Wijziging btw-vrijstelling voor watersportorganisaties

De leden van de fractie van de VVD vragen mij om enige coulance en de bereidheid om de watersportverenigingen actief te informeren over de per 1 januari 2017 gewijzigde regelgeving en hun ondersteuning te bieden bij de aanpassing daaraan. Bij het toezicht op de naleving van de gewijzigde regelgeving houdt de Belastingdienst rekening met de verwerking daarvan in de administraties van de watersportverenigingen. Ik zeg toe dat reeds afgesloten contracten met een looptijd tot 1 april 2017 zullen worden gerespecteerd, waarmee wordt aangesloten bij de voor dergelijke overeenkomsten gangbare contractsperiode tot 1 april. Ook kunnen deze verenigingen informatie inwinnen bij hun eigen inspecteur van de Belastingdienst, via de Belastingtelefoon of op de site van de Belastingdienst. De Belastingdienst assisteert echter niet bij de opzet van administraties. Dit zou ook botsen met de dienstverlening van commerciële adviseurs. Verder merk ik op dat, zowel in de aanloop naar de voorgestelde wijziging als gedurende de parlementaire behandeling ervan, contact en overleg met de belangenbehartigers van de watersportverenigingen heeft plaatsgevonden. Dit contact zal ook in het traject na de parlementaire behandeling worden voortgezet. Het Watersportverbond heeft al een aantal voorlichtingsavonden gehouden en ingepland waar geïnteresseerde verenigingen worden voorgelicht over de aanpassing aan de gewijzigde regelgeving. Vragen die uit deze sessies voortkomen en die nadere toelichting behoeven, zullen desgewenst ook in overleg met het Watersportverbond worden bezien. Daardoor kan de benodigde informatie niet alleen via de Belastingdienst, maar ook centraal vanuit de belangenbehartigers naar hun leden worden gecommuniceerd.

De leden van de fractie van de VVD vragen zich af of niet beter als criterium kan worden gehanteerd: de registratie van boten waarvoor de bestuurder een vaarbewijs dient te bezitten, die ook voor de watersportvereniging eenvoudig herkenbaar en (administratief) registreerbaar is. Een klein vaarbewijs is onder meer verplicht als:

• −  een vaartuig een lengte heeft van 15 meter tot 25 meter en niet bedrijfsmatig wordt gebruikt;
• −  een vaartuig een lengte heeft van 15 meter tot 20 meter en bedrijfsmatig wordt gebruikt;
• −  een vaartuig een sleepboot of duwboot is, die gebruikt wordt om een schip met een lengte van maximaal 20 meter te slepen, langszij mee te voeren of te duwen;
• −  een vaartuig een motorboot is met een lengte minder dan 15 meter die een snelheid van meer dan 20 kilometer per uur kan bereiken.

Gelet op het oordeel van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ EU) is een verplichting om een vaarbewijs te hebben voor een vaartuig niet geschikt als een criterium waaruit blijkt dat het vaartuig geschikt is voor sportbeoefening. Zoals uit de opsomming hiervóór blijkt, ziet een (klein) vaarbewijs ook niet op de vaartuigen waarvan kan worden gezegd dat deze kenmerken hebben waaruit kan worden afgeleid dat het vaartuig geschikt is voor sportbeoefening. Ook voor motorkruisers en sloepen kan een vaarbewijs nodig zijn, terwijl deze vaartuigen niet geschikt en noodzakelijk zijn om sport mee te beoefenen. Recreatieve vaartuigen zouden met een vaarbewijs als criterium onder de vrijstelling vallen, terwijl het HvJ EU deze categorie juist expliciet uitsluit van de sportvrijstelling. Ik heb in de memorie van toelichting en in de nota naar aanleiding van het verslag bij dit wetsvoorstel niet uitgesloten dat onder motorvaartuigen meer vaartuigen kunnen vallen die geschikt en noodzakelijk zijn voor sportbeoefening, onder verwijzing naar het voorbeeld van powerboats. Die vaartuigen moeten dan ook als zodanig duidelijk af te bakenen zijn om de regeling uitvoerbaar te houden voor zowel de watersportverenigingen als voor de Belastingdienst. De aanduiding speedboot of vaartuigen waarvoor een vaarbewijs nodig is, voldoet daar niet aan.

De leden van de fractie van de VVD vragen mij of ik het standpunt deel van de rechtbank Noord-Holland in de uitspraken van 28 november 2016 en zo ja, of het dan niet beter is om watersportverenigingen geheel van de sportvrijstelling uit te zonderen ten aanzien van alle ter beschikking te stellen lig- en bergplaatsen. De uitspraken waarnaar wordt verwezen zijn nog niet gepubliceerd. Deze uitspraken betreffen geen sportverenigingen. De jachthavenexploitanten in kwestie stellen dat de jachthaven als een sportaccommodatie moet worden aangemerkt in de zin van post b.3 van de bij de Wet OB 1968 behorende Tabel I, zodat het verlaagd btw-tarief kan worden toegepast. Deze post ziet echter op een andere dienst namelijk het gelegenheid geven tot sportbeoefening en baden. Het gaat daarbij volgens de jurisprudentie van de Hoge Raad voornamelijk om het verlenen van toegang tot een sportaccommodatie om daar te sporten. Louter de terbeschikkingstelling van een ligplaats wordt niet beschouwd als het gelegenheid geven tot sportbeoefening oftewel het verlenen van toegang tot een sportaccommodatie in de zin van die tabelpost. De bepaling waarover de rechtbank heeft geoordeeld is dus een andere bepaling dan de vrijstelling waar de voorgestelde wetswijziging op ziet en waarover het HvJ EU, als hoogste rechtsinstantie in de EU, heeft geoordeeld dat de terbeschikkingstelling van ligplaatsen in de vrijstelling kan delen voor vaartuigen die op grond van objectieve kenmerken geschikt zijn voor sportbeoefening. Daarbij heeft het HvJ EU afgewogen dat een ligplaats noodzakelijk kan zijn voor de sportbeoefening en daardoor in dat geval onder de sportvrijstelling valt. Dit doet echter niets af aan een oordeel van de rechtbank over de toepassing van de tabelpost b.3. Die post kent een ander afwegingskader, hetgeen de rechtbank ook duidelijk motiveert.

Ik ben het met het oordeel van de rechtbank eens dat het recht geven op een ligplaats niet hetzelfde is als het verlenen van toegang tot een sportaccommodatie. Het HvJ EU oordeelt over een andere bepaling dat de dienst bestaande uit het ter beschikking stellen van een ligplaats in bepaalde gevallen noodzakelijk kan zijn voor de sportbeoefening en daarom onder die vrijstelling valt. Dit betekent niet dat die dienst verandert in een dienst bestaande uit het verlenen van toegang tot een sportaccommodatie.

Ik zie daarin dan ook geen reden om watersportverenigingen, in strijd met het oordeel van het HvJ EU dat specifiek over de terbeschikkingstelling van ligplaatsen binnen de sportvrijstelling gaat, de vrijstelling te ontzeggen als zij voldoen aan de door dit Hof gestelde voorwaarden.

2.5. Uitvoeringskosten Belastingdienst

De leden van de fractie van het CDA geven aan dat zij de het kabinet erkentelijk zijn voor de uitleg ten aanzien van de uitvoeringstoetsen. Deze leden vragen of de bereidheid bestaat uitvoeriger met beide Kamers van het parlement het wegingsproces van de uitvoeringstoetsen door te lopen en zijn van mening dat het bijzonder zou helpen wanneer die toets zo objectief mogelijk gebeurt. Ook merken deze leden op de reactie met betrekking tot de gedachte een uitvoeringstoets uit te voeren naar aanleiding van de tweede voortgangsrapportage Deregulering Beoordeling Arbeidsrelaties (DBA) niet goed te begrijpen. Deze leden zijn er stellig van overtuigd dat een objectieve analyse gebaseerd op de criteria voor de uitvoeringstoets goed zou kunnen helpen bij een nadere bezinning en om vast te stellen of de ingeslagen weg juist is. Het verheugt mij dat er interesse is voor de uitvoeringstoets en voor de wijze waarop die tot stand komt. Met de leden van de fractie van het CDA onderstreep ik het belang van een goede inbedding van de uitvoeringstoets en van een verbetering van het gebruik daarvan. Uiteraard ben ik bereid tot verstrekking van nadere informatie. Daartoe bied ik desgewenst graag een technische briefing aan waarin de totstandkoming van de uitvoeringstoets kan worden toegelicht.

Met een uitvoeringstoets wordt voorafgaand aan de implementatie van een voorstel een inschatting gemaakt van de daarmee samenhangende gevolgen. Bij de implementatie van de DBA is ervoor gekozen de gevolgen voor de praktijk meer diepgaand en doorlopend te monitoren. Daartoe is de commissie modelovereenkomsten zzp’ers (commissie Boot) ingesteld. Ook is het meldpunt DBA geopend, waar betrokkenen knelpunten kunnen melden. Op basis van alle binnengekomen signalen heb ik in de tweede voortgangsrapportage DBA een aantal maatregelen aangekondigd.

3. Overige fiscale maatregelen 2017

3.1. Bedrijfsopvolgingsregeling

De leden van de fractie van het CDA zijn van mening dat de BOR de nodige knelpunten kent. Vervolgens vragen deze leden of het kabinet bereid is om mede naar aanleiding van de tot nu toe bekende jurisprudentie een internetconsultatie te laten plaatshebben over de knelpunten in de BOR.

Met de wetswijziging van 2010 zijn veel knelpunten in de BOR weggenomen. Met de huidige vormgeving van de BOR wordt het doel dat ermee nagestreefd wordt, behaald. Natuurlijk zijn er belanghebbenden die bepaalde verruimingen van de BOR wensen. Ook kent de BOR afbakeningsvraagstukken, zoals ook blijkt uit het arrest over de BOR van 15 april 2016 inzake vastgoed-bv’s. Ik sta open voor suggesties van het bedrijfsleven, van de Belastingdienst of in de literatuur voor verbeteringen en vereenvoudigingen in de BOR. Een internetconsultatie vind ik daarvoor niet nodig.

3.2. Boetevrij aflossen van een spaar- of beleggingshypotheek

De leden van de fractie van het CDA vragen of op basis van het voorgestelde artikel 10bis.6, elfde lid, van de Wet IB 2001 geldt dat ook in die gevallen waarin meer dan twintig jaar jaarlijks premie is betaald de vrijstelling van toepassing is als een restschuld wordt afgelost.

Dat is inderdaad het geval, mits het een situatie betreft als bedoeld in het voorgestelde artikel 10bis.6, derde lid, van de Wet IB 2001, waaronder ook het ontstaan van een restschuld bij verkoop van de woning valt. Hoewel het voorgestelde artikel 10bis.6, derde lid, van de Wet IB 2001 erop ziet de tijdklemmen in de in dat lid genoemde situaties buiten toepassing te laten, staat het toepassing van artikel 10bis.6, elfde lid, van de Wet IB 2001 niet in de weg als een van de in het derde lid van genoemd artikel bedoelde situaties aan de orde is, maar het buiten toepassing laten van de tijdklemmen overbodig is, omdat reeds is voldaan aan de eis van twintig jaren premiebetaling. Ook in dat geval is het aanwenden van de uitkering ter aflossing van een restschuld dus afdoende om een vrijstelling te kunnen benutten.

De leden van de fractie van het CDA vragen naar aanleiding van het amendement Omtzigt/Ronnes of de vrijstelling bij een kapitaalverzekering eigen woning (KEW) met een looptijd van dertig jaar van toepassing blijft na beëindiging van de premiebetaling na de eerste twintig jaar van de looptijd.

Met de voorgestelde wijziging per 1 januari 2017 waarbij de tijdklemmen alleen in bepaalde situaties buiten toepassing blijven, wijzigt er niets met betrekking tot de fiscale gevolgen van het premievrij maken van een polis. Dit wordt anders indien de maatregel die is opgenomen in het amendement Omtzigt/Ronnes in werking treedt. De wettelijke eis van jaarlijks premie voldoen gaat dan voor de gehele looptijd gelden. Mocht inwerkingtreding van de genoemde maatregel aan de orde komen, dan zal ik op dat moment bezien hoe gevallen waarin van de contractuele mogelijkheid tot premievrijmaking gebruik is gemaakt kunnen worden ontzien.

De leden van de fractie van het CDA vragen naar aanleiding van het amendement Omtzigt/Ronnes of het vervallen van de tijdklemmen ook gaat gelden voor Brede Herwaarderingspolissen en of het deel van het beleidsbesluit inzake het vervallen van de tijdklemmen dat ziet op genoemde polissen dus van toepassing blijft.

De leden van de fractie van het CDA vragen naar aanleiding van het amendement Omtzigt/Ronnes of er een of meerdere gedeeltelijke opnames uit de KEW mogelijk zijn zonder fiscale gevolgen. Voorts vragen deze leden of aan te geven is wat de gevolgen zijn voor het eindkapitaal na een gedeeltelijke opname uit een KEW met een gegarandeerd eindkapitaal.

4. Fiscale vereenvoudigingswet 2017

De leden van de fractie van het CDA vragen of ik bij de prioritering van mijn wetgevingagenda 2017 voor het onderdeel Fiscale vereenvoudigingswet 2018 en volgende jaren wil toezeggen dat ik wil ingaan op de 130 technische hervormingspunten, zoals uiteengezet door de heer Stevens. Vereenvoudiging is niet alleen een permanent streven van dit kabinet, maar ook van mij persoonlijk. Vanzelfsprekend staat vereenvoudiging dan ook hoog op de prioriteitenlijst van de wetgevingsagenda voor aankomend jaar. Daarbij luister ik goed naar de maatregelen voor vereenvoudigingen die worden voorgesteld. Over de precieze inhoud van de wetgevingsagenda kan ik echter nog geen toezeggingen doen.

5. Wet uitfasering pensioen in eigen beheer en overige fiscale pensioenmaatregelen

Wat betreft de overgang in de zin van artikel 19b, tweede lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) wordt het volgende opgemerkt. Voor de vraag of hiervan sprake is, is van belang of er sprake is van een overgang van verplichtingen (die zijn verbonden aan het optreden als uitvoerder van de pensioenregeling) van de ene pensioenuitvoerder naar de andere pensioenuitvoerder. Dat de verplichtingen die voortvloeien uit de pensioentoezegging bij de werkgever blijven, is niet van belang voor de vraag of sprake is van een overgang als bedoeld in genoemd artikel 19b, tweede lid, van de Wet LB 1964. Hieruit volgt dan ook dat bij een gesplitste uitvoering van de pensioentoezegging sprake is van een dergelijke overgang als de professionele verzekeraar het bij hem verzekerde deel van de pensioenaanspraak overdraagt naar het eigenbeheerlichaam. Op dat moment neemt het eigenbeheerlichaam namelijk een extra pensioenverplichting op zich tegen de ontvangst van de overdrachtswaarde. Bij de dekkingspolis is geen sprake van een dergelijke overgang omdat dan slechts uitkering plaatsvindt van het verzekerde kapitaal aan het eigenbeheerlichaam. De uitvoerder van het pensioen verandert in dat geval niet, dit is en blijft het eigenbeheerlichaam. Alleen de dekking voor de pensioenverplichting wijzigt van (gedeeltelijk) verzekerd op de polis bij de professionele verzekeraar naar volledig afhankelijk van de bezittingen van het eigenbeheerlichaam.

Naar mijn mening is de wetgeving op dit punt duidelijk. Ik acht een wetswijziging of een goedkeurend besluit dan ook niet nodig.

Op diverse in het artikel opgebrachte aspecten is al in de memorie van antwoord ingegaan naar aanleiding van de brief van de NOB. Hierna ga ik in op enkele resterende punten.

De afstempeling gevolgd door afkoop of omzetting in een oudedagsverplichting geschiedt bij leven van de dga. Om die reden komt wel de vraag aan de orde of sprake kan zijn van een bevoordeling die leidt tot heffing van schenkbelasting. Voor wat betreft de situatie dat partners in algehele gemeenschap zijn gehuwd, heb ik voor de schenkbelasting reeds aangegeven dat heffing van schenkbelasting dan niet aan de orde is, omdat een waardestijging van aandelen dan in de algehele gemeenschap van goederen van de partners valt. Zoals de auteurs al veronderstellen, is het voor het instemmingsvereiste van de partner niet van belang of een partner enig (afgeleid) recht op een pensioenaanspraak heeft.

Onder het kopje «internationale aspecten» geven de auteurs een beschrijving hoe de voorgestelde wetgeving volgens hen in een internationale context uitwerkt. Voor zover ik niet eerder ben ingegaan op de besproken materie, ga ik hierna in op drie aspecten die voor dga’s in een internationale situatie van belang zijn en die ook aan de orde komen in het artikel.

In de eerste plaats is dat de Nederlandse nationale wetgeving die de belastingplicht regelt van dga’s die gaan emigreren of die al geëmigreerd zijn en niet meer als inwoner van Nederland worden aangemerkt. Het gaat hierbij om het huidige recht en om de regels die zijn opgenomen in het onderhavige wetsvoorstel. Daarnaast is het (belasting)recht van belang van het woonland van de dga. Tot slot is relevant wat in toepasselijke belastingverdragen is opgenomen over de verdeling van heffingsrechten tussen bronland en woonland ter zake van het inkomen dat de dga of zijn nabestaanden in de grensoverschrijdende situatie geniet.

Wat betreft de Nederlandse nationale fiscale regels is van belang dat op het tijdstip onmiddellijk voorafgaand aan emigratie van de dga een conserverende aanslag over de waarde van zijn pensioen wordt opgelegd, die onder omstandigheden geheel of gedeeltelijk kan worden kwijtgescholden. De auteurs beschrijven in hun artikel de toepassing van de artikelen 70ca en 70cb van de Invorderingswet 1990 (IW 1990). Zij zetten vraagtekens bij het van toepassing zijn van artikel 19b van de Wet LB 1964 in situaties waarin omvorming (de auteurs spreken over geruisloze omzetting) plaatsvindt. Zoals aangegeven in de artikelsgewijze toelichting op artikel 70cb van de IW 1990 is genoemd artikel met name relevant in situaties waarbij een deel van de aanspraak wordt prijsgegeven (waardoor artikel 19b van de Wet LB 1964 in beginsel toepassing vindt) en het resterende deel van de aanspraak wordt omgevormd in een aanspraak ingevolge een oudedagsverplichting (waarop op basis van de bepalingen in het voorgestelde artikel 38n, eerste en tweede lid, van de Wet LB 1964, de sanctie juist niet wordt toegepast). Voor het deel van de conserverende aanslag dat betrekking heeft op het prijsgeven van de aanspraak wordt het verleende uitstel van betaling beëindigd, voor het andere deel wordt het uitstel van betaling gehandhaafd.

De fiscale behandeling van personen die niet (langer) inwoner zijn van Nederland is mede afhankelijk van het lokale (belasting)recht in het (nieuwe) woonland. De toepassing hiervan kan afhankelijk zijn van diverse factoren, zoals eventuele bijzondere regels voor oudedagsvoorzieningen, specifieke jurisprudentie en de persoonlijke omstandigheden van de belastingplichtige. Over de toepassing van het lokale (belasting)recht in het buitenland kan daarom door de Nederlandse overheid geen uitsluitsel worden gegeven.

Met betrekking tot de verdragsaspecten merk ik op dat voor de toepassing van de belastingverdragen (inkomen genoten uit) de aanspraak ingevolge oudedagsverplichting naar Nederlandse opvatting niet zal verschillen van (inkomen genoten uit) een PEB en dat Nederland dus zijn belastingverdragen op dienovereenkomstige wijze zal toepassen. Bij de toepassing van het pensioenartikel in een belastingverdrag worden heffingsrechten over de inkomsten verdeeld tussen het land waar de rechthebbende inwoner is en het bronland waarin de oudedagsvoorziening haar oorsprong vindt en waar die fiscaal is gefaciliteerd. Eventuele dubbele belastingheffing kan onder omstandigheden wel het gevolg zijn van een afwijkende interpretatie van een toepasselijk belastingverdrag door het andere land, al dan niet in combinatie met verschillen tussen de beide nationale belastingstelsels. Als de dubbele heffing het gevolg is van een afwijkende interpretatie van het belastingverdrag door het andere land, staat onder voorwaarden de mogelijkheid open tot een onderling overlegprocedure met het doel de dubbele belasting weg te nemen.

De leden van de fractie van de PvdA vragen om een reactie op de door de Samenwerkende Register Accountants (SRA), het Register Belastingadviseurs (RB) en de Nederlandse Orde van administratie en belastingdeskundigen (NOAB) in hun brief van 25 november jl. geuite zorgen over de uitfasering van in eigen beheer verzekerde pensioenaanspraken en vragen om een cijfermatig inzicht in de omvang van de problematiek. Deze organisaties lijken te veronderstellen dat het wetsvoorstel specifiek is bedoeld voor bv’s die onder water staan. Verder suggereren zij om wettelijk vast te leggen dat het verlenen van medewerking door de partner zonder (afdoende) compensatie gedurende de periode 2017 tot en met 2019 geen schenking aan de dga oplevert. In de memorie van antwoord ben ik reeds uitgebreid op deze brief ingegaan. Daaraan kan ik nog toevoegen dat het doel van het wetsvoorstel een uitfasering van het PEB is. Het wetsvoorstel is niet specifiek bedoeld voor bv’s die onder water staan. Mijn conclusie was en is nog steeds dat het binnen de geschetste kaders voor de dga en zijn partner mogelijk moet zijn om waar nodig tot een passende compensatie zonder heffing van schenkbelasting te komen en dat invoering van een wettelijke vrijstelling van schenkbelasting niet nodig is. Zoals in het eerder genoemde nog te publiceren artikel «Uitfaseren pensioen in eigen beheer: schenkings- en verdragsaspecten» staat, is zo’n vrijstelling strijdig met de systematiek van de wet, doet deze geen recht aan de feitelijke omstandigheden en bergt deze ook een risico in zich dat bij gebrek aan huidig (fiscaal) belang de partner onvoldoende zicht heeft op hetgeen hij (mogelijk) prijsgeeft.

De leden van de fractie van het CDA hebben goed begrepen dat van een belaste schenking bij afstempeling van PEB-aanspraken geen sprake is tussen de partners die in algehele gemeenschap van goederen zijn gehuwd (dit kan anders liggen bij afspraken in het zicht van echtscheiding). Hetzelfde geldt bij partners die zijn gehuwd onder uitsluiting van iedere gemeenschap maar met een wederkerig finaal verrekenbeding bij overlijden en echtscheiding alsof ze in wettelijke gemeenschap van goederen zijn gehuwd. Van een belaste schenking kan wel sprake zijn bij overige huwelijkse voorwaarden, tenzij een passende compensatie voor de (gewezen) partner is overeengekomen.

De leden van de fractie van het CDA vragen om een overgangsregeling voor het elders verzekerde deel van een pensioentoezegging waarbij bepaald wordt dat dit deel kan worden gecontinueerd tot het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd en op dat moment wordt omgezet in een levenslang ouderdomspensioen. De voorgestelde regeling is geen uitzondering op het nieuwe wettelijke kader en volgt rechtstreeks uit hoofdstuk IIB en artikel 38n van de Wet LB 1964. De dga blijft namelijk werknemer in de zin van die wet en kan derhalve – via zijn werkgever – gewoon buiten de risicosfeer van de bv pensioen blijven opbouwen. De afkoopmogelijkheid van genoemd artikel 38n blijft beperkt tot het deel van de pensioentoezegging dat door de bv in eigen beheer wordt gehouden en betreft dus niet de extern bij de verzekeraar ondergebrachte polis van de dga. De bv kan de verzekeraar nog tot uiterlijk 31 maart 2017 verzoeken om het op de polis van de dga elders verzekerde deel naar eigen beheer over te dragen, maar hoeft dat natuurlijk niet te doen. De polis van de dga bij die professionele verzekeraar kan gewoon worden voortgezet en regulier worden afgewikkeld. De bv en de dga moeten uiterlijk 31 maart 2017 de pensioenopbouw van het deel dat in eigen beheer wordt uitgevoerd stopzetten. Ook zal de pensioenbrief zo moeten worden aangepast dat de dga niet langer pensioen opbouwt bij de bv in eigen beheer. Na de aanpassing van de pensioenbrief kan de dga voor hetgeen in eigen beheer bij de bv resteert, met inachtneming van genoemd artikel 38n, overgaan tot het afkopen of omzetten in een aanspraak ingevolge een oudedagsverplichting en kan de extern ondergebrachte polis van de dga gewoon blijven doorlopen.

De leden van de fractie van het CDA stellen een vraag over de situatie dat het pensioen zich in de uitkerende fase bevindt maar (na afstempeling) zal worden omgezet in een aanspraak ingevolge een oudedagsverplichting. De artikelen 3.125, eerste lid, onderdeel a, en 3.126a, vierde lid, onderdeel a, onder 1, van de Wet IB 2001 schrijven echter voor dat de lijfrente uiterlijk moet ingaan op de leeftijd die 5 jaar hoger is dan de AOW-leeftijd. Volgens deze leden worden belastingplichtigen die ouder zijn dan die leeftijd daarmede onbedoeld beperkt. Genoemde leden vragen derhalve om een toezegging dat ook mensen die meer dan vijf jaar ouder zijn dan de AOW-leeftijd hun pensioenverplichting via de oudedagsverplichting kunnen omzetten in een lijfrente.

De leden van de fractie van het CDA vragen naar de herkomst van de fiscale waarde van € 31 miljard voor het PEB. Voor de bepaling van de totale waarde van de pensioenverplichtingen in eigen beheer op basis van de fiscale waarde is gebruikgemaakt van de informatie over deze verplichtingen van eind 2009. Alle dga’s samen hadden op basis van cijfers uit 2009 een pensioenverplichting in eigen beheer van circa € 31 miljard op basis van de fiscale waarde. Meer recentere cijfers zijn niet beschikbaar omdat met ingang van 2010 de gegevens over PEB niet meer als zelfstandige post op de aangifte staan.

Daarnaast vragen deze leden naar de veronderstellingen bij de aanname dat circa 36% van de dga’s met een PEB van de afkoopmogelijkheid gebruik gaat maken. In de memorie van toelichting is uiteengezet waarom een PEB in de loop van de tijd steeds minder aantrekkelijk is geworden, bijvoorbeeld door de zogenoemde dividendklem. Steeds meer dga’s hebben daarom de verdere opbouw van een PEB stopgezet. De huidige verplichtingen als gevolg van het reeds opgebouwde PEB blijven echter op de balans staan en daarmee blijft ook de noodzaak bestaan voor de dga om jaarlijks kosten te maken in verband met de ingewikkelde waarderings- en berekeningssystematiek ten behoeve van de juiste waardering van de pensioenverplichting. Om de afkoop voor dga’s aantrekkelijk te maken, wordt het mogelijk gemaakt om eerst de commerciële waarde af te stempelen naar de fiscale waarde, zonder dat daarover loonbelasting, premie voor de volksverzekeringen en revisierente verschuldigd zijn. Met het afstempelen komt de dividendklem geheel of gedeeltelijk te vervallen. Vervolgens wordt nog een korting op de belastinggrondslag geboden wanneer een dga wil afkopen. Met de afkoop kunnen dga’s eigen vermogen vrijspelen dat nu vastzit in de onderneming. Het kabinet verwacht, mede op basis van gesprekken met vertegenwoordigers van de doelgroep, dat een grote groep dga’s met een PEB belangstelling zal hebben voor een afkoopregeling. Bij het vaststellen van dit percentage is er desalniettemin ook rekening mee gehouden dat een groot deel (meer dan de helft) niet zal kunnen afkopen omdat zij respectievelijk er de liquide middelen niet voor hebben, geen overeenstemming kunnen krijgen met hun (ex-)partner of afkoop niet aantrekkelijk vinden. Per saldo is de verwachting dat 36% van het bestaande PEB wordt afgekocht.

De leden van de fractie van het CDA vragen of het niet zo is dat pas bij een belastbaar inkomen van boven de € 80.000 de belastingdruk meer dan 34% bedraagt voor een belastingplichtige vanaf de pensioengerechtigde leeftijd in 2017, na aftrek van de algemene heffingskorting. In eerdere stukken heb ik gemeld dat voor de reguliere PEB-uitkering een gemiddeld marginaal tarief geldt van 34%. Dat is dus het marginale tarief dat uitsluitend betrekking heeft op de PEB-uitkering. Dit percentage ligt uiteraard hoger dan het gemiddelde tarief dat een gepensioneerde over zijn hele inkomen (inclusief AOW en eventueel ander pensioeninkomen) afdraagt zoals in tabel 17 van bladzijde 24 van de memorie van antwoord wordt getoond. Dit in de tabel genoemde percentage is dus geen goede maatstaf voor het belastingbedrag dat betaald zal worden over het PEB bij reguliere afwikkeling.

Verder vragen genoemde leden of er rekening mee is gehouden dat dga’s het vrijgekomen bedrag in een vbi zullen storten. In de raming is ervan uitgegaan dat dga’s het afkoopbedrag vrij ter beschikking hebben en het kunnen gebruiken om bijvoorbeeld te herinvesteren in de bv of het op een andere manier te beleggen, consumeren of inzetten voor een andere vorm van pensioenopbouw.

De leden van de fractie van het CDA hebben voorts nog een vraag over de situatie dat de dga niet 100% van de aandelen bezit ten tijde van de afstempeling waardoor bij afstempeling een vermogensverschuiving naar de andere aandeelhouders optreedt. Deze leden vragen of dit schenkingselement kan worden voorkomen als de dga vóór afstempeling de aandelen terugkoopt voor de waarde in het economische verkeer. Indien de dga op het moment van afstempeling alle aandelen in bezit heeft, vindt er door de afstempeling van het PEB van de dga geen vermogensverschuiving plaats van de dga naar andere aandeelhouders. De waardestijging door de afstempeling ziet in dat geval immers enkel op aandelen die in bezit zijn van de dga zelf. In samenhang hiermee vragen deze leden of alsdan bij het bepalen van de overdrachtsprijs rekening mag worden gehouden met een waardeverhogend effect als gevolg van de verwachte afstempeling in de situatie dat de beoogde afkoper alle aandelen eerst verwerft. Indien in de overdrachtprijs rekening wordt gehouden met een hogere waarde vanwege de verwachte afstempeling, komt de facto een gedeelte van de waardestijging als gevolg van de afstempeling terecht bij de andere aandeelhouders. Dit zal een zakelijk handelende dga in zijn algemeenheid niet doen. Mede omdat de andere aandeelhouders de dga niet kunnen verplichten diens PEB af te stempelen. Naar ik aanneem zal bij het bepalen van de waarde in het economische verkeer dan ook geen rekening worden gehouden met de mogelijkheid tot afstempeling. Volledigheidshalve merk ik op dat als de dga de aandelen koopt voor een waarde waarbij wel rekening is gehouden met een waardeverhogend effect als gevolg van de verwachte afstempeling, in zoverre sprake kan zijn van een schenking.

De leden van de fractie van 50PLUS vragen waarom voor de waardering van de pensioenverplichting de fiscale rekenrente niet is aangepast aan de commerciële rente. Daarnaast vragen zij om een gestileerd voorbeeld van de impact van het verschil tussen de fiscale en de commerciële rente op de omvang van de pensioenverplichting in eigen beheer sedert het moment dat de actuele rente daalde beneden de fiscale minimumrente van 4%.

Voor wat betreft het gestileerde voorbeeld is het verschil, gezien de huidige discrepantie tussen de commerciële rekenrente en de fiscale rekenrente, globaal gezegd te stellen op een factor drie. Dit betekent dat de commerciële waarde circa driemaal de waarde is van de fiscale waarde. Uiteraard is deze aanname afhankelijk van de leeftijd van de dga, het eventuele partnerpensioen en andere toezeggingen. Uit de hierna opgenomen tabel 14 blijkt dat er tot 2007 nagenoeg geen discrepantie was. Uit dat overzicht blijkt ook dat vanaf 2009 de marktrente voortdurend onder de 4% ligt. Deze aanhoudende lijn is eind 2012 dan ook voor uw Kamer aanleiding geweest om hier in het kader van het PEB aandacht voor te vragen tijdens de behandeling van het Belastingplan 2013 met het onderhavige wetsvoorstel als uiteindelijk gekozen oplossing.

Daarnaast vragen de leden van de fractie van 50PLUS waarom de fiscale rekenrente afwijkt van de marktrente. De rente waarmee fiscaal ten minste gerekend moet worden gold destijds als een voorzichtige rekenrente, die onder andere aansloot bij de waardeoverdrachtsprijs, zoals deze tussen pensioenfondsen werd gehanteerd. Dat gold zeker in situaties waarbij aan de dga een pensioentoezegging werd gedaan met een zogenoemde open indexatie. Door de lage marktrente is nu een groot verschil ontstaan. Als thans zou worden overgegaan naar een waardering op basis van de marktrente zou dit forse negatieve budgettaire consequenties hebben.

Deze leden vragen vervolgens waarom de commerciële rekenrente niet is aangepast aan de fiscale rekenrente. Het antwoord op deze vraag is eenvoudig. Ik ben geen partij in de situatie dat verzekeringsmaatschappijen en pensioenfondsen een overdrachtswaarde bepalen. Dit is dus aan de markt.

Voor wat betreft de vraag van deze leden welke rentestand precies wordt gehanteerd voor de berekening van de commerciële waarde van de pensioenverplichting en door wie die wordt bepaald, verwijs ik naar het eerder genoemde verslag van een schriftelijk overleg inzake het Belastingplan 2014.

Verder vragen deze leden naar een overzicht van het verloop van de marktrente vanaf ultimo 2000 tot en met ultimo oktober 2016. Ik wil allereerst aangeven dat «de» marktrente niet bestaat. De gehanteerde rente is afhankelijk van veel factoren. In de onderstaande tabel is, conform de gehanteerde tarieven bij verzekeraars tot en met 2003, het CBS-rendement gebruikt. Vanaf 2003 is in de tabel uitgegaan van het U-rendement, zoals gepubliceerd door het Verbond van Verzekeraars.

6. Wet tijdelijk verlaagd tarief laadpalen met een zelfstandige aansluiting

De leden van de fractie van het CDA geven aan moeite te hebben met het openeindekarakter van het verlaagde tarief in de energiebelasting voor laadpalen en vragen bij welk budgettair beslag ik bereid ben om de regeling te beëindigen. Het klopt dat bij fiscale stimuleringsmaatregelen, zoals deze faciliteit in de energiebelasting voor oplaadinstallaties, in de regel geen absoluut maximum bestaat voor het budgettaire bedrag dat wordt uitgegeven. Dit kan worden gezien als een nadeel van het gebruik van belastingen als stimuleringsinstrument. Het budgettaire beslag van de regeling is geraamd op gemiddeld € 2 miljoen per jaar. Het feit dat de regeling een looptijd van vier jaar kent, verkleint het budgettaire risico.

7. Overige vragen

Voorts zijn enkele vragen gesteld die geen betrekking hebben op het pakket Belastingplan 2017 en het wetsvoorstel Wet uitwisseling inlichtingen over rulings. Deze vragen worden hierna beantwoord.

7.1. Vermogensrendementsheffing

De leden van de fractie van het CDA vragen wat de verdeling van de box 3-opbrengst is volgens de opstelling van tabel 40 in de memorie van antwoord. In de hierna opgenomen tabel 15 is de opbrengst van de box 3-heffing weergegeven die verschuldigd is volgens het systeem dat in 2017 van kracht wordt.

7.2. Btw pensioenen

De leden van de fractie van het CDA vragen om een meer uitvoerige reactie op het punt van de door de pensioenfondsen berekende extra btw-lastenverhoging, meer in het bijzonder voor wat betreft de berekening van het pensioenfonds van de metalektro (pensioenfonds PME) en het pensioenfonds schilders.

De Staatssecretaris van Financiën,
E.D. Wiebes